LES SANCTIONS PROPORTIONNELLES POUR SIMPLE MANQUEMENT A UNE OBLIGATION DECLARATIVE, A L’AMENDE DEVANT LE CONSEIL CONSTITUTIONNEL ! par Paul Gorguet

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LE PRINCIPE : les sanctions doivent être proportionnées par rapport à la gravité des faits qu’elles entendent réprimer.

UNE JURISPRUDENCE SUR LES SANCTIONS CONSTRUITE A L’OCCASION DE LA SAISINE SUR DIFFERENTES LOIS DE FINANCES

Le Conseil Constitutionnel a eu l’occasion d’arrêter les critères de l’absence de disproportion manifeste entre l’infraction et la peine encourue.

Il s’en dégage que l’appréciation la proportionnalité des sanctions fiscales avec la gravité des faits réprimés, repose sur deux critères qui peuvent être pris en compte individuellement ou de manière combinée :

1. En raison du taux des sanctions

L’appréciation de ce critère inclus le caractère potentiellement répétitif de la sanction. Même lorsque le montant unitaire de la sanction est faible, son potentiel de répétition peut la rendre disproportionnée. Ainsi, dans sa décision n° 97-395 DC du 30 décembre 1997 relative à la loi de finance 1998, le Conseil Constitutionnel avait considéré que les termes du nouvel article 1740 ter A du CGI qui prévoyaient que, « Toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu mentionnés aux articles 289 et 290 quinquies donne lieu à l’application d’une amende de 100 F par omission ou inexactitude. Le défaut de présentation de ces mêmes documents entraîne l’application d’une amende de 10 000 F par document non présenté….. » pourrait, dans nombre de cas, donner lieu à l’application de sanctions manifestement hors de proportion avec la gravité de l’omission ou de l’inexactitude constatée, comme d’ailleurs avec l’avantage qui en a été retiré. Il a ensuite validé ce dispositif dès lors que le montant forfaitaire de l’amende était plafonné au quart du montant de chaque facture. (Décision n° 99-424 DC du 29 décembre 1999)

2. En raison de l’assiette à laquelle s’applique les sanctions

Ainsi, par décision n° 2013-685 DC du 29 décembre 2013 relative à la loi de finances 2014, le Conseil Constitutionnel a déclaré contraire à la constitution une disposition qui prévoyait une peine dont le montant était calculé en pourcentage du chiffre d’affaires (0.5%), pour le défaut de réponse ou la réponse partielle à une mise en demeure adressée par l’administration en matière de contrôle des prix de transfert, alors que cette sanction était auparavant sanctionné d’un pourcentage maximum sur le bénéfice transféré (5%).

S’agissant du manquement à une obligation documentaire, le critère de calcul du maximum de la peine encourue par un pourcentage du chiffre d’affaires est sans lien avec les infractions réprimées et revêt un caractère manifestement hors de proportion avec leur gravité.

UNE JURISPRUDENCE QUI SE CONFIRME A L’OCCASION DE DIFFERENTES QUESTIONS PRIORITAIRES DE CONSTITUTIONNALITE.

* Récemment, par une décision n° 2016-554 QPC du 22 juillet 2016, le Conseil Constitutionnel a décidé, concernant l’amende de 5% du solde des comptes, dès lors que le total de ces soldes excède 50 000 euros au 31 décembre de l’année, qui réprime l’absence de déclaration annuelle des comptes bancaires ouverts, utilisés ou clos à l’étranger, qu’ « En prévoyant une amende proportionnelle pour un simple manquement à une obligation déclarative, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu’il a entendu réprimer. Dès lors,……., les dispositions contestées, qui méconnaissent le principe de proportionnalité des peines, doivent être déclarées contraires à la Constitution. »

* Plus récemment et sur les mêmes fondements, dans une décision n° 2016-618 QPC du 16 mars 2017, le Conseil Constitutionnel a censuré l’amende proportionnelle (12,5 %) aux biens ou droits placés dans le trust ainsi qu’aux produits qui y sont capitalisés, qui sanctionnait la non déclaration d’un trust à l’étranger.

L’amende forfaitaire qui constituait un montant de sanction minimum si l’amende proportionnelle lui était inférieure était également contestée mais a été maintenue. Le grief tiré de la méconnaissance du principe de proportionnalité à son égard est écarté, compte tenu de « la gravité des faits qu’a entendu réprimer le législateur » par cette amende et « des difficultés propres à l’identification de la détention d’avoirs, en France ou à l’étranger, par le truchement d’un trust ».

Etant souligné que même si la loi de finances rectificative pour 2016 avait abrogé cette amende proportionnelle pour l’avenir, cette décision peut bénéficier, d’une part, aux contribuables qui ont fait l’objet de procédures de rectification n’ayant pas encore donné lieu à une décision définitive et, d’autre part, à ceux qui auraient déposé un dossier de régularisation auprès du STDR (Service de Traitement des Déclarations Rectificatives) dès lors que le dossier n’a pas encore été définitivement traité.

* Encore plus récemment, le Conseil Constitutionnel vient d’être saisi d’une question prioritaire de constitutionnalité portant sur la sanction du défaut de production ou du caractère inexact ou incomplet de l’état de suivi des plus-values qui dans le cadre de certaines opérations, notamment fusion, scission, apport partiel d’actif…, sont placées sous un régime de report ou de sursis d’imposition.

Cet état doit être joint à la déclaration de résultats de l’exercice au cours duquel l’opération a été réalisée et des exercices suivants (CGI art. 54 septies, I).

A défaut de production ou de caractère inexact ou incomplet de cet état il est appliqué une amende égale à 5 % des sommes omises (CGI art. 1763, I-e)

Le Conseil d’Etat a considéré que la question de savoir si ces dispositions portent atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution, notamment aux principes de proportionnalité et d’individualisation des peines garantis par l’article 8 de la Déclaration des droits de l’Homme et du citoyen, soulève une question présentant un caractère sérieux. (CE n° 379685 – QPC 2017-636 – Reçu au greffe du Conseil constitutionnel le 29 mars 2017)

En revanche, le Conseil d’Etat a refusé de transmettre une question prioritaire de constitutionnalité, relative aux dispositions qui sanctionnent de la même amende, le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de l’état des rectifications à opérer pour la détermination du résultat d’ensemble d’un groupe intégré (article 1763, I-c du CGI)(CE n° 406590). Il considère que cette disposition ne méconnait pas les principes de proportionnalité et d’individualisation des peines dès lors que, le texte du dernier paragraphe du I de l’article 1763 du CGI (qui vise également les dispositions de l’article 1763 I a) et b)), prévoit que l’amende ne s’applique qu’au seul exercice au titre duquel l’infraction est mise en évidence et ramène le taux de l’amende de 5 % à 1 % lorsque les sommes non déclarées sont réellement déductibles. Le Conseil d’Etat considère que la loi a elle-même assuré, par des taux non disproportionnés, la modulation des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés.

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